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非货币性交易会计处理的探讨

   一、非货币性资产交换的概述及判断标准

  非货币性资产交换,是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及现金或只涉及少量的货币性资产(即补价)。其中货币性资产,是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产,包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券。非货币性资产,是指货币性资产以外的资产。非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是其在将来为企业带来的经济利益,即货币金额是不固定的或不可确定的。

    判断非货币性资产交换的参考原则为:补价占整个交易金额的比例低于25%,其中:收到补价的企业:收到的补价占换出资产公允价值(或占换入资产公允价值和收到补价之和)的比例低于25%(不含25%)。或者,支付补价的企业:支付的补价占换入资产公允价值(或占换出资产公允价值和支付补价之和)的比例低于25%(不含25%),如果符合上述条件,应判断为非货币性资产交换,相关会计处理应遵循该项新准则的有关规定。

    二、商业实质的判断

  商业实质的判断对于企业判断交换是否为非货币性资产交换,以及非货币性资产交换入账价值的确认和损益的确认方法起着至关重要的作用。商业实质的判断遵循了实质重于形式的原则,换入资产与换出企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用,从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同,则表明该资产交换具有商业实质。

    根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》第四条规定,满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质:1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同,且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

    在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时,企业应关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

    三、换入资产或换出资产公允价值的可靠计量

  1、换出或换入资产存在活跃市场的,表明该资产的公允价值能够可靠计量。

    对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产,应当以资产的市场价格为基础确定其公允价值。

    2、换出或换入资产本身不存在活跃市场但类似资产存在活跃市场的,表明该资产的公允价值能够可靠计量。对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产,应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。

    3、对于不存在同类或类似资产可比市场交易的长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产,应当参照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》等,采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小,或者在公允价值估计数变动区间内,各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的,视为公允价值能够可靠计量。

    四、对我国非货币性交易会计处理完善的思考

  我国目前的市场环境随着经济的改革和发展已经更加的活跃,会计政策的选择随着经济环境的改变也会有所不同。而且,在实施公允价值的过程中,活跃的市场是一个前提条件。但是我国的相应的法律政策和监督机制并没有完全建立,所以这并不意味着我国在非货币性交易方面已经完善了,公允价值充分实施的大环境并没有根本实现。从发展的角度看,非货币性交易会计在我国会计领域的发展与推广势在必行,为了有力真实反映企业资产状况和财务状况,我们必须不断关注这方面的改革和财会模拟实验室设备的完善,以求更好的为我们国家的经济服务。

    (一)对非货币性交易准则层次上的完善可以说是完善“非货币性交易”准则的关键,要明确非货币性交易的基础,改进增值税的处理,明确补价原因是处理补价的关键,增加非货币性交易的披露内容,划清与债务重组的界限。由专家组成监督机构对准则实施中出现的不足和效率问题进行监督,对可能出现的问题予以指出,最大程度上抑制损失。

    (二)对满足我们自身财会模拟实验室设备特点的会计制度而与国际上不完全相同的要积极予以对外公开,加大宣传力度。我国还是发展中国国家,考虑国情和实际就非常重要。比如说,从理论上讲,非货币性交易换入的资产的入账价值应该是该项资产的公允价值,但鉴于我国的商品市场存在很大程度的不完善,资产的公允价值在实际操作中很难把握。为避免某些公司利用非货币性交易谋取利益,我国新准则规定对于换入的资产入账价值应再加上支付的补价和相关税费。这可以看出我国会计政策制定上充分考虑到我国的实际国情,在非货币性交易上决不能生硬的运用理论,避免政策上出现漏洞,给国家造成损失。

    (三)建立相关的监督机制。会计监管部门应加大对企业会计选择权的监管力度,准则制定部门应谨慎赋予企业会计选择权,提高上市公司信息披露的透明度。会计监管部门应改革资源配置方式,同时加大监管力度,强制上市公司披露会计选择对利润的影响程度。

    (四)进行会计制度的创新。在非货币性交易的会计处理上,公允价值理解可以说是至关重要的,合理确认资产的公允价值,解决资产减值事务中的确认与计量问题。我国目前公允价值发展还是比较科学的,因为公允价值特别是非金融资产的公允价值评估本身在技术操作上就有很大的主观性,考虑到我国现实的经济发展状况,要充分利用财会模拟实验室设备保证会计信息的可靠性而做出的正确选择。虽然新准则在闲置利润操作方面作了进一步的限制,但是这并不能完全杜绝粉饰报表利润操作的行为发生。随着证券市场、金融系统、产权结构、公司治理结构及会计职业队伍的壮大,应在适时进行会计制度的创新,可以说在这方面还需要我国会计人员进一步探索和研究。
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